Организации и частные предприниматели, которые осуществляют свою деятельность на территории нашей страны, имеют возможность выбрать систему налогообложения . Это право предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Каждая система имеет свои тонкости и нюансы, которые необходимо учитывать при выборе.

Определяться с системой начисления и взыскания пошлин следует исходя из вида работ, которую будет осуществлять компания или частное лицо. К примеру, для одного бизнеса выгоднее иметь упрощённую систему, а для другого целесообразнее находиться на общей.

Есть ряд ограничений по выбору процедуры взимания пошлин, зависят они от рода организации. Например, ЕНВД, или «вменёнка», применять можно к определённой деятельности, полный список которой представлен в главе 26.3 НК РФ .

Суть данной системы заключается в том, что размер получаемой прибыли зависит от ряда количественных показателей . Проще говоря, сумма дохода прямо пропорциональна объёму торговых площадей, количеству сотрудников и спецтехники. Соответственно, и сумма пошлины для предприятия с большим доходом должна быть выше.

Фактическая прибыль не является налоговой базой. Величина облагаемой суммы определяет государство исходя из потенциально возможного размера прибыли для каждого вида деятельности. Правительство «вменяет» размер налоговой базы, с которой юридическое лицо обязано будет уплатить в бюджет все пошлины. Данная система не является обязательной.

ИП или предприятие имеет право выбрать тот режим, на котором ему выгоднее всего находиться. Также законом не запрещено выбирать несколько систем налогообложения, которые будут применены к бизнесу. ЕНВД можно сочетать с общим режимом или с упрощённым.

Отличительной особенностью ЕНВД является тот факт, что при этой системе нет необходимости вести учёт доходов и прибыли. Полученные в результате предпринимательской работы средства не являются налоговой базой и не влияют на величину пошлины.

Стоит запомнить, что при продаже товаров нет необходимости пользоваться кассовым аппаратом. Законом предусмотрена выдача товарных чеков. Кассу необходимо иметь только в том случае, если организация или частный предприниматель имеют бизнес по оказанию и предоставлению услуг.

Налог начисляется за каждый квартал. Производить уплату необходимо в установленные сроки и в полном объёме. В противном случае налоговая инспекция произведёт начисления пени и штрафа, размер которого будет весьма внушительным.

Условия применения

Организация или индивидуальный предприниматель не смогут применять «вменёнку», если:

• они являются крупными плательщиками налогов и пошлин;
• основная деятельность фирмы представлена в сфере общественного питания;
• компания оказывает медицинские и образовательные услуги;
• в организации штат сотрудников 100 и более человек;
• в фирме ¼ уставного капитала принадлежит другой компании.

Если предприятие изменило вид осуществляемых работ, и он не входит в перечисленный список, то она в праве выбрать данную систему налогообложения. Применение ЕНВД заменяет ряд взносов, которые обязаны уплачивать ООО и ИП.

Для ООО

Для ООО данная система заменяет:

• пошлину, которая платится с полученной прибыли;
• НДС, исключение составляет плата за товар, ввозимый на территорию России;
• налог на недвижимое имущество.

Для ИП

Для ИП рассматриваемый налоговый режим заменяет:

• налог на имущество, которое используется в процессе торговой деятельности;
• НДС, кроме того, что уплачивается с товаров, ввозимых в РФ;
• НДФЛ.

Порядок расчета

ЕНВД рассчитывается очень просто, достаточно знать несколько показателей. Для начала нужно знать облагаемую взносами базу. Для этой системы базой, которая облагается пошлиной, является «вменённый» доход. Данная сумма – это сумма потенциально возможной прибыли, которую получит организация в ходе своей деятельности, рассчитывается по формуле:

Вменённый доход = базовый доход * физический показатель

Базовый доход – это величина месячной прибыли, которая зависит от вида работ предпринимателя или организации.

Данные значения представлены на рисунке ниже.

Физический показатель определяется для каждого вида работ отдельно. Это может быть площадь или количество сотрудников. Полный список представлен в статье 346.29 НК РФ .

Сумма налога рассчитывается по формуле:

ЕНВД = вменённый доход * К1 * К2 * размер ставки

К1 – повышающий коэффициент, размер которого устанавливает государство. Каждый год этот показатель меняет своё значение. Он зависит от экономической ситуации в стране и роста инфляции, в 2018 году этот показатель составляет 1,868.

К2 – данный повышающий коэффициент устанавливают власти на региональном уровне. В каждом субъекте этот показатель может иметь своё значение в пределах от 0,005 до 1. Точную величину можно узнать в отделении налоговой инспекции.

Размер ставки фиксированный и составляет 15%.

Рассмотрим расчёт налога на конкретном примере . Фирма ООО «Цвет-торг» занимается розничной продажей цветов и имеет торговую точку площадью 80 м². Для розничной торговли непродовольственными товарами величина потенциального базового дохода составляет 1800 рублей. Рассчитаем сумму взносов за один квартал. Для начала нужно определить сумму вменённого дохода по имеющимся данным:

Вменённый доход = 1800 рублей * 80 м² = 144 000 рублей.

ЕНВД = 144 000 рублей * 1,868 * 0,5 *15% / 100% = 20 174,4 рублей.

За квартал сумма будет составлять:

20 174,4 рублей * 3 = 60 523,2 рубля.

Предприниматель оплатил страховые взносы за рассматриваемый период, они составили 10 500 рублей. Эта сумма составляет меньше половины от установленного размера налога, поэтому хозяин фирмы имеет право на данную сумму уменьшить величину налога:

60 523,2 – 10 500 = 50 023,2 рубля.

Такую сумму необходимо будет в установленные сроки уплатить в налоговую службу.

Как уменьшить размер

Сумма налога рассчитывается исходя из ряда физических показателей, которые отличаются в зависимости от вида деятельности организации. Уменьшив эти показатели можно значительно сократить количество отчислений в налоговую службу.

Также на размер пошлины влияют повышающие коэффициенты . Сократить их значение не получится, поскольку они устанавливаются государством и региональными властями. Корректировать их сумму можно только выбрав вид деятельности, к которой применяются минимальные коэффициенты.

Уменьшить размер налога можно следующими способами :

1. Каждое приостановление работы торговой точки необходимо документально заверять. Налоговый кодекс позволяет уменьшать размер К2 на основании подтверждающих документов о том, что в тот или иной период торговая или иная работа была приостановлена.
2. Если размер пошлины рассчитывается исходя из количества работников, то логично будет уменьшить их число путём перевода на другое юридическое лицо или на иной вид деятельности. После этих манипуляций налоговая база снизится и размер ЕНВД уменьшится.
3. В том случае если физическим показателем является размер торгового помещения, то необходимо его уменьшить. Поскольку пошлиной облагается только торговая площадь, а вспомогательные помещения данным видом пошлины не облагаются, то предпринимателю необходимо найти вариант уменьшения торговых площадей без ущерба для ассортимента и покупательской активности.
4. Применять к деятельности организации несколько режимов налогообложения. Например, ЕНВД можно совмещать с упрощённой системой. Грамотный подход к этому вопросу поможет значительно сократить размер налоговой базы и сумму отчислений в надзорный орган.
5. Уменьшить величину пошлины можно на сумму отчислений в различные фонды на медицинское и пенсионное страхование. Стоит запомнить, что уменьшить сумму налога можно не больше, чем в половину.

Воспользовавшись одним из перечисленных способов можно значительно сократить количество уплачиваемых по данной системе налогов и сохранить средства организации.

Применение для оптовой торговли

Фирмы и организации, которые осуществляют оптовую торговлю, не имеют права применять систему ЕНВД. Ее использовать можно только при розничной.

Решающим показателем, который определяет, к какому виду относится торговая деятельность, является назначение и применение купленного товара. В розничной он приобретается для личных целей. Оптовая торговля подразумевает дальнейшее использование товара для производства или последующей перепродажи с целью получения прибыли .

Рассматриваемые виды торговли отличаются оформляемыми документами. При оптовой торговле оформляется договор на поставку товаров, накладная и счёт-фактура. В процессе сделки купли-продажи устанавливается личность покупателя. Его данные отражаются во всех платёжных ведомостях и подтверждающих документах.

Бывают случаи, когда факт осуществления оптовой торговли трудно доказать. У налоговой инспекции возникает вопрос к организации в части её деятельности. Надзорный орган может считать деятельность той или иной фирмы оптовой, но доказать данный факт на практике крайне сложно.

Фирма продаёт оптом офисную мебель, но эти товары приобретаются не для последующей перепродажи или производства. Данная организация находится на «вменёнке». По закону оптовая продажа не входит в список разрешенных видов торговли, которая находится на ЕНВД. Но по факту налоговая инспекция не может перевести эту фирму на общую систему налогообложения, поскольку её деятельность не попадает под понятие оптовой торговли.

Требуемая документация

Плюсом данной системы является возможность обходиться без большого количества отчётной документации. Это происходит потому, что налоговая база определяется не в процессе существования организации. Она является постоянной величиной , которая не зависит от прибыли.

ИП не обязаны вести бухгалтерию с отражением количества доходов и расходов. Они освобождены от этой обязанности из-за того, что величина дохода не влияет на сумму пошлины, которую необходимо уплачивать ежеквартально.

Но стоит отметить, что учёт вести всё же необходимо. Законодательство не оговаривает, в каком виде он будет проводиться, организация должна сама выбрать самый удобный вариант для фиксирования суммы доходов и расходов. Нужно это делать хотя бы для того, чтобы наглядно оценить прибыльность бизнеса.

Поскольку физические показатели влияют на размер налоговой базы при применении данной системы налогообложения, предпринимателям необходимо вести их учёт. Если на размер базы влияет количество сотрудников, то следует вести рабочую ведомость или табель .

В том случае если площадь влияет на сумму пошлины, то у частного лица, ведущего предпринимательскую деятельность, должен быть договор на аренду торгового помещения с точным указанием его величины. В нём должны быть указаны размеры торговых площадок и вспомогательных помещений, которые не берутся в расчёт при определении налоговой базы.

Если в фирме есть сотрудники, то у предпринимателя должны быть все документы, связанные с кадровой политикой — трудовые договора, штатное расписание, инструкции с описанием обязанностей каждого работника, правила трудового и внутреннего распорядка.

Все документы, которые имеются у организации или ИП, должны быть предоставлены по первому требованию надзорных и проверяющих органов. В случае нарушения при составлении того или иного документа предпринимателя ждёт значительный штраф.

Меры ответственности

Любые нарушения, связанные с несвоевременной уплатой взносов или предоставлением отчётной документации в надзорный орган, строго наказываются налоговой службой. Начисляются пени за просрочку платежа и внушительного размера штрафы.

Налоговые правонарушения и размер штрафных санкций представлены в таблице:

Величина штрафа за правонарушения будет весьма значительной, поскольку рассчитывается он исходя из той суммы, которую необходимо было уплатить в государственную организацию в качестве налоговых взносов. Из этого следует сделать вывод, что оплачивать все полагающиеся пошлины необходимо в установленные законом сроки и в полном объёме. В этом случае налогоплательщику удастся избежать внушительных штрафов, которые сильно ударят по карману.

Не столь уж редко сталкиваются с ситуацией продажи своего имущества. Особенностью режима налогообложения в виде ЕНВД является то, что он применяется только в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые поименованы в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. По видам же деятельности, не указанным в названном пункте, налогоплательщики должны применять иные режимы налогообложения, предусмотренные Налоговым кодексом РФ.

Поскольку в п. 2 ст. 346.26 НК РФ деятельность по реализации собственного имущества не предусмотрена, контролирующие органы считают, что , в том числе и основных средств, не подлежит налогообложению в рамках ЕНВД (Письма Минфина России от 16.11.2010 N 03-11-06/3/159, от 12.07.2010 N 03-11-06/3/102, от 11.04.2008 N 03-11-04/2/71, УФНС России по г. Москве от 20.06.2007 N 18-11/057885@). Организация обязана исчислить в общеустановленном порядке и уплатить в бюджет:

• налог на прибыль организаций, если она применяет только ЕНВД или совмещает ЕНВД с общим режимом налогообложения, либо
• налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения, если она наряду с ЕНВД использует и УСН.

Чиновникам можно пооппонировать.

Примечание. Налоговую декларацию "упрощенцы"-организации обязаны представить не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 346.23 НК РФ). Налоговым периодом по УСН признается календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ).

НК РФ не содержит понятия предпринимательской деятельности. Руководствуясь же п. 1 ст. 11 НК РФ, согласно которому институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, за расшифровкой данного понятия следует обратиться к нормам ГК РФ. Предпринимательской деятельностью в силу п. 1 ст. 2 ГК РФ признается деятельность, направленная на систематическое получение прибыли (дохода) от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Во-первых, реализация имущества в рассматриваемом случае в большинстве своем убыточна, поскольку организация желает получить хоть какие-то средства за неиспользуемые активы.

Во-вторых, до реализации имущества налогоплательщик использовал его в деятельности, облагаемой ЕНВД. Сама по себе реализация имущества не свидетельствует о том, что он решил заниматься новым видом деятельности. Экономическая деятельность характеризуется определенными затратами, необходимыми для производства и выпуска продукции, продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг. Здесь же наблюдаются только расходы по приобретению имущества. Разовая операция по продаже имущества, принадлежащего организации на праве собственности, на наш взгляд, не содержит необходимых признаков, характеризующих экономическую деятельность, а лишь удостоверяет право собственника распоряжаться своим имуществом.

В-третьих, порядок отражения в бухгалтерском учете выручки от продажи имущества в некоторой степени также подтверждает отсутствие нового вида деятельности. Данная выручка включается в прочие доходы, не связанные с получением прибыли от реализации товаров, работ или услуг (абз. 6 п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Следовательно, продажа имущества - это неотъемлемая часть той хозяйственной деятельности, которой занимается организация, применяя по ней при этом ЕНВД.

В-четвертых, законодатель в НК РФ не установил, какие именно налоги при продаже имущества должны платить организации, переведенные на ЕНВД. В гл. 25 и 26.2 НК РФ не существует норм, обязывающих учитывать реализацию имущества, используемого при "вмененной" деятельности при исчислении соответствующего налога. Все же неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Исходя из этого реализацию имущества, используемого в деятельности, облагаемой ЕНВД, логично было бы все-таки отнести к этой деятельности. И тогда обязанности по уплате каких-либо иных налогов, кроме ЕНВД, у организации не возникает.

Но такую позицию плательщику ЕНВД, скорее всего, придется отстаивать в суде. На сегодняшний день, к сожалению, имеются решения, поддерживающие приведенную выше позицию чиновников. Так, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 06.11.2008 N А11-1515/2008-К2-18/71 указано, что доходы, полученные налогоплательщиком от продажи имущества, используемого при осуществлении предпринимательской деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, подлежат налогообложению в соответствии с общим режимом, поскольку в перечне видов предпринимательской деятельности, приведенном в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в отношении которых по решению субъекта РФ может применяться указанная система налогообложения, деятельность по реализации (продаже) имущества не поименована. Аналогичный вывод приведен и в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18.08.2008 N А42-6342/2007.

Поэтому при принятии решения, как поступить "вмененщику", надлежит оценить налоговые риски.

Обложение по общему режиму

Если организация применяет только ЕНВД или совмещает данную систему налогообложения с общим режимом, то реализация имущества будет облагаться в рамках общего режима налогообложения. В этом случае у налогоплательщика возникают обязательства по НДС и налогу на прибыль.

При этом ему необходимо осуществлять раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении двух различных видов деятельности. Ведение раздельного учета в данном случае является обязанностью (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Привлечь налогоплательщика к ответственности за отсутствие раздельного учета налоговые органы не смогут, поскольку таковая НК РФ не установлена. Но это может привести к неверному определению налоговой базы и, соответственно, суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Фискалы же в таких случаях не упускают возможности наложить штрафные санкции в соответствии со ст. 122 НК РФ.

НДС

Объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг), а также по передаче имущественных прав на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Следовательно, продажа имущества, в том числе амортизируемого плательщиком ЕНВД, подпадает под обложение этим налогом .

Если реализуемое имущество приобреталось в момент, когда организация находилась на "вмененке", то принять к вычету НДС, выставленный его продавцом, она была не вправе (п. 1 ст. 170, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Сумма налога в этом случае учитывалась в первоначальной стоимости приобретенного имущества (пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ, Письмо Минфина России от 27.11.2008 N 03-11-04/3/535).

При продаже такого имущества (в том числе и объекта основных средств) облагаемая база по НДС исчисляется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок). При этом используется ставка 18/118 (п. 3 ст. 154 НК РФ, п. 4 ст. 164 НК РФ).

Пример 1. Организация, занимающаяся розничной торговлей и уплачивающая только ЕНВД, в сентябре 2012 г. продала холодильную установку за 32 500 руб. Хладоустановка была приобретена в мае 2011 г. за 28 910 руб., в том числе НДС 4410 руб. На тот момент организация уже находилась на "вмененке". Операция по продаже данного имущества была единственной в 2012 г.
Поскольку в момент приобретения холодильника организация использовала рассматриваемый специальный налоговый режим, то предъявленную продавцом сумму НДС она учла в стоимости установки. Исходя из этого стоимость продаваемого имущества составила 28 910 руб.
При продаже установки облагаемая база по НДС определяется как разница между ценой реализации и ее стоимостью. Искомая величина - 3590 руб. (32 500 - 28 910), сумма же исчисленного налога - 547,62 руб. (3590 руб. : 118% x 18%).
Организация в выставляемом счете-фактуре, в частности, отражает:
- в графе 4 - прочерк;
- графе 5 - базу с учетом налога, то есть межценовую разницу 3590 руб.;
- графе 7 - ставку НДС 18/118 с пометкой "межценовая разница";
- графе 8 - сумму НДС, исчисленную с межценовой разницы, - 547,62 руб.;
- графе 9 - стоимость реализуемого имущества с учетом НДС 32 500 руб.
(пп. "г", "д", "ж" - "и" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, приведены в разд. II Приложения N 1 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).
При оформлении налоговой декларации по НДС (форма утв. Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н) база с учетом налога 3590 руб. и исчисленная сумма НДС 548 руб. указываются в графах 3 и 5 строки 030 разд. 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации".
Сумма исчисленного налога отражается также в графе 5 строки 120 разд. 3.

Налоговую декларацию по НДС налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Налоговым периодом по НДС признается квартал (ст. 163 НК РФ).

Уплата налога за истекший налоговый период осуществляется равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Если цена продаваемого имущества равна его стоимости приобретения, то в графах 5 и 8 счета-фактуры проставляются нули (Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@).

При реализации основного средства по остаточной стоимости у налогоплательщика, по мнению судей ФАС Поволжского округа, обязанности по уплате НДС не возникает (Постановление ФАС Поволжского округа от 09.08.2005 N А55-14502/04-10).

Если же цена продаваемого имущества ниже его стоимости приобретения (остаточной стоимости объекта основных средств с учетом переоценок), то величина межценовой разницы будет отрицательной. Судьи ФАС Московского округа посчитали, что в таком случае налоговая база, определяемая в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, и сумма налога к уплате по данной хозяйственной операции равны нулю (Постановление ФАС Московского округа от 09.11.2005, 01.11.2005 N КА-А40/10790-05).

В случае если имущество было приобретено в период, когда организация применяла общую систему налогообложения, а его реализация пришлась на период применения "вмененки", то НДС рассчитывается в общем порядке. Налоговая база в этом случае определяется как стоимость этого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ без включения в них налога (п. 1 ст. 154 НК РФ). При исчислении используется ставка 18%.

Пример 2. Несколько изменим условия примера 1: при приобретении холодильной установки организация находилась на общей системе налогообложения и выполняла исключительно операции, облагаемые НДС.
При приобретении холодильника выставленная продавцом сумма НДС (4410 руб.) организацией была принята к вычету, поскольку имущество приобреталось для выполнения операций, облагаемых НДС.
Налоговой базой в этом случае будет цена реализации - 32 500 руб., сумма же исчисленного НДС составит 5850 руб. (32 500 руб. x 18%).
Счет-фактура по реализации холодильной установки оформляется в общем порядке. Так, в частности:
- в графы 4 и 5 счета-фактуры заносится 32 500 руб.;
- графу 7 - ставка НДС 18%;
- графу 8 - исчисленная сумма НДС - 5850 руб.;
- графу 9 - стоимость реализуемого имущества с учетом НДС - 38 350 руб. (32 500 + 5850).
При оформлении налоговой декларации цена реализации, 32 500 руб., и исчисленная сумма НДС, 5850 руб., указываются в графах 3 и 5 строки 010 разд. 3.

Отметим, что приведенный порядок исчисления НДС применяется также в случаях, когда при приобретении имущества НДС не предъявлялся. То есть имущество приобретено:

• у физических лиц (за исключением сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки и автомобилей);
• лиц, применяющих специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД, ЕСХН);
• лиц, воспользовавшихся правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС согласно ст. 145 НК РФ.

Если при реализации имущества (основного средства) организация несет какие-либо дополнительные затраты по оплате контрагентам, которые в свою очередь выставляют ей НДС, то налогоплательщик праве включить предъявленную сумму налога к вычету в силу положений пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Ведь эти дополнительные расходы связаны с деятельностью, облагаемой НДС.

При оформлении декларации по НДС предъявленные в таком случае суммы НДС учитываются при формировании показателя, вносимого по строке 130 подраздела "Налоговые вычеты" разд. 3.

Налог на прибыль

Объектом обложения налогом на прибыль у российских организаций признается прибыль, исчисляемая как разность полученных доходов и произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

Выручка от реализации имущества без НДС признается доходом (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ).

Величина же расходов зависит от того, считается ли проданное имущество амортизируемым или нет для целей налогообложения прибыли.

Напомним, что амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признается имущество (п. 1 ст. 256 НК РФ):

• находящееся у налогоплательщика на праве собственности;
• используемое им для извлечения дохода;
• стоимость которого погашается путем начисления амортизации;
• срок полезного использования которого более 12 месяцев;
• первоначальная стоимость которого более 40 000 руб.

- неамортизируемое имущество

При продаже имущества стоимостью не более 40 000 руб. (20 000 руб. - в случае приобретения имущества в период с 1 января 2008 г. по 31 декабря 2010 г., 10 000 руб. - если имущество приобретено не позднее 31 декабря 2007 г.) организация может уменьшить доход от реализации указанного имущества на цену его приобретения (создания). Кроме того, в расходах можно учесть затраты, непосредственно связанные с такой реализацией, в частности по транспортировке, демонтажу (пп. 2 п. 1, абз. 12 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Плательщики налога на прибыль независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном ст. 289 НК РФ (п. 1 ст. 289 НК РФ).

Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, налоговым периодом - календарный год (ст. 285 НК РФ).

Налоговая декларация за отчетный период представляется не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, налоговые декларации за налоговый период - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. п. 3, 4 ст. 289 НК РФ).

Начиная с отчетности за 9 месяцев 2012 г. плательщики налога на прибыль при оформлении декларации используют форму, утвержденную Приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@ (Письмо ФНС России от 15.06.2012 N ЕД-4-3/9882@).

Декларацию по налогу на прибыль при реализации имущества "вмененщикам" необходимо подавать в составе (п. 1.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. вышеуказанным Приказом ФНС России N ММВ-7-3/174@ (далее - Порядок заполнения)):

• титульного листа (лист 01);
• подраздела 1.1 разд. 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика";
• листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций";
• Приложения N 1 к листу 02 "Доходы от реализации и внереализационные доходы";
• Приложения N 2 к листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам".

Сумма выручки от реализации имущества, не признаваемого амортизируемым, заносится по строке 014 Приложения N 1 к листу 02. Поскольку иные доходы в части налога на прибыль у "вмененщика" отсутствуют, то она повторяется:

• по строкам 010 "Выручка от реализации - всего" и 040 "Итого доходов от реализации" Приложения N 1 к листу 02 и
• строке 010 "Доходы от реализации" листа 02.

Совокупность стоимости продаваемого имущества и расходов, связанных с его реализацией, приводится по строке 060 Приложения N 2 к листу 02. Эта же сумма переносится:

• в строку 130 "Итого признанных расходов" Приложения N 2 к листу 02 и
• строку 030 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации" листа 02, -

так как иных расходов по налогу на прибыль у организации нет.

В случае получения убытка при заполнении листа 02 по строкам 060 "Итого прибыль (убыток)" и 100 "Налоговая база" необходимо указать его сумму со знаком минус (п. п. 5.2, 5.5 Порядка заполнения).

Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с гл. 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном этой главой, - в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Исходя из этого по строке 120 "Налоговая база для исчисления налога" листа 02 проставляется ноль (0) (п. 5.5 Порядка заполнения).

При получении прибыли при реализации имущества заполняются также строки 180 "Сумма исчисленного налога всего, в том числе:", 190 "в федеральный бюджет" и 200 "в бюджет субъекта Российской Федерации", 270 "Сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет" и 271 "в бюджет субъекта Российской Федерации" листа 02 и строки 040 "В федеральный бюджет сумма налога к доплате" и 070 "В бюджет субъекта Российской Федерации сумма налога к доплате" подраздела 1.1.

Если до конца календарного года никаких дополнительных доходов, облагаемых в рамках общего режима, у организации не возникнет, то декларации по итогам последующих отчетных периодов и за год заполняются аналогичным образом.

При получении прибыли при реализации имущества несколько изменится оформление листа 02 и подраздела 1.1 разд. 1 декларации. В листе 02 заполняются также строки 210 "Сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период - всего, в том числе", 220 "в федеральный бюджет" и 230 "в бюджет субъекта Российской Федерации", но при этом строки 270 и 271 прочеркиваются. Прочеркиваются также и строки 040 и 070 подраздела 1.1.

При неподаче же налоговой декларации по налогу на прибыль на организацию могут быть наложены штрафные санкции в соответствии со ст. 119 НК РФ: 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб.

Пример 3. Несколько дополним условие примера 1: затраты по демонтажу холодильной установки и ее транспортировке составили 5090 руб. До конца текущего года организация никакого имущества больше не продавала.
Затраты на приобретение холодильной установки у организации составили 28 910 руб., дополнительные затраты, связанные с ее реализацией, - 5090 руб., сумма общих затрат - 34 000 руб. (28 910 + 5090). И они превзошли сумму полученного дохода (34 000 > 32 500).
Казалось бы, объект продан с убытком и суммы НДС к уплате нет. Однако при исчислении этого налога доходы уменьшаются лишь на стоимость реализуемого имущества, а это всего лишь 28 910 руб. Следовательно, как и в примере 1, исчисленная сумма НДС составит 547,62 руб. ((32 500 руб. - 28 910 руб.) : 118% x 18%).
Отсюда сумма дохода от реализации установки в налоговом учете уменьшится до 31 952,38 руб. (32 500 - 547,62). Размер же убытка составит 2047,62 руб. (31 952,38 - 34 000).
При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 г. организация:
- 31 952 руб. заносит по строкам 010, 014 и 040 Приложения N 1 к листу 02 и строке 010 листа 02;
- 34 000 руб. - по строкам 060 и 130 Приложения N 2 к листу 02 и строке 030 листа 2;
- (-2048 руб.) - по строкам 060 и 100 листа 2;
- 0 - по строке 120 листа 2.
Поскольку реализация холодильной установки была единственной у организации в текущем году, то налоговая декларация по налогу на прибыль за 2012 г. повторит поданную декларацию за 9 месяцев 2012 г.
В бухгалтерском учете ("вмененщики" ведут бухгалтерский учет в обычном порядке) при реализации хладоустановки в сентябре будет получена прибыль 26 862,38 руб. (31 952,38 - 5090), поскольку затраты по ее приобретению были учтены в расходах в мае 2011 г. в момент ввода холодильника в эксплуатацию.

- амортизируемое имущество

При реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доход на его остаточную стоимость, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ), то есть на разницу между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, рассчитанной по правилам гл. 25 НК РФ на дату реализации объекта основных средств.

Выше приводилось, что в учете плательщика ЕНВД первоначальная стоимость основного средства формируется с учетом НДС, поскольку организация не имеет права принять к вычету предъявленную продавцом сумму налога.

Для расчета "прибыльной" амортизации организации необходимо:

• определить, к какой амортизационной группе относится реализуемое основное средство по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1);
• установить его срок полезного использования в рамках сроков, предусмотренных для этой группы;
• выбрать метод начисления амортизации - линейный или нелинейный.

При этом здания, сооружения, передаточные устройства, входящие в 8 - 10-ю амортизационные группы, можно амортизировать лишь линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Отметим, что сумма остаточной стоимости будет больше, если для расчета амортизации:

• установить максимальный срок полезного использования, предусмотренный для амортизационной группы, к которой относится основное средство по Классификации;
• выбрать линейный метод ее начисления, если к моменту продажи объект использовался менее 80% от установленного срока полезного использования (при более длительном времени использования объекта к моменту его продажи при расчете следует использовать нелинейный метод начисления амортизации).

Для повышения значения остаточной стоимости продаваемого объекта можно, конечно, попытаться использовать и понижающий коэффициент. Ведь НК РФ допускает начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных гл. 25 НК РФ по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации (п. 4 ст. 259.3 НК РФ). Но, скорее всего, налоговики воспримут это негативно.

Так же как и при продаже имущества, в расходах можно учесть затраты, непосредственно связанные с такой реализацией, в частности по демонтажу объекта, его транспортировке.

Если при продаже основного средства будет получен убыток, то его сумма принимается в уменьшение налоговой базы ежемесячно в течение оставшегося срока полезного использования объекта. Убыток признается начиная с месяца, следующего за месяцем реализации основного средства (п. 3 ст. 268 НК РФ).

Если при расчете к норме амортизации применялся понижающий коэффициент, то принимается тот срок полезного использования, который был рассчитан с учетом такого коэффициента (Письма Минфина России от 06.04.2012 N 03-03-06/1/189, от 23.11.2011 N 03-03-06/2/180). Применение к нормам амортизации объектов амортизируемого имущества понижающих коэффициентов в силу п. 13 ст. 258 НК РФ влечет за собой увеличение срока полезного использования такого объекта.

Состав оформляемой при продаже объекта основных средств налоговой декларации по налогу на прибыль по сравнению с декларацией, которая заполняется при реализации неамортизируемого имущества, увеличится за счет Приложения N 3 к листу 02 "Расчет суммы расходов по операциям, результаты которых...".

Результаты реализации амортизируемого имущества отражаются в первом блоке этого Приложения. По строке 010 приводится общее количество реализованных объектов, по строке 020 - количество объектов, реализованных с убытком.

Выручка от реализации приводится по строкам 030 и 340, остаточная стоимость объекта с расходами, связанными с его реализацией, - по строкам 040 и 350. Если получена прибыль, то заполняется строка 050, при получении же убытка его сумма заносится по строкам 060 и 360.

Сумма же убытка, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, отражается по строке 100 Приложения N 2 к листу 02.

Если до конца календарного года у организации доходов, облагаемые в рамках общей системы налогообложения, не появится, то декларации по итогам следующих отчетных периодов и за год заполняются точно так же, если объект продан с прибылью, за исключением изменений, вносимых в лист 02 и в подраздел 1.1 разд. 1 декларации (см. выше).

При получении же убытка от продажи от отчетного к отчетному (налоговому) периоду будут увеличиваться суммы убытка, учитываемые при расчете облагаемой базы и вносимые по строке 100 Приложения N 2 к листу 02. Налоговая база (строка 100 листа 02) при этом по-прежнему будет равна нулю.

Пример 4. Организация оказывает услуги по перевозке грузов и применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. Иных видов деятельности она не ведет. 14 августа 2012 г. ею был продан один из грузовых автомобилей грузоподъемностью свыше 5 тонн за 475 000 руб. Автомобиль был приобретен и введен в эксплуатацию в июне 2009 г., его первоначальная стоимость составляет 750 000 руб. с учетом НДС.
Вариант 1. Автомобили грузовые общего назначения грузоподъемностью свыше 5 тонн, согласно Классификации, отнесены к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.
Для расчета остаточной стоимости автомобиля используем максимально возможный срок полезного использования для этой группы - 120 мес. (12 мес. x 10 лет/мес.). Автомобиль до момента его продажи использовался 38 месяцев (около 1/3 срока полезного использования (38: 120)), поэтому для расчета суммы начисленной амортизации воспользуемся линейным способом ее начисления. Исходя из этого сумма ежемесячной амортизации - 6250 руб/мес. (750 000 руб. : 120 мес.). За 38 месяцев эксплуатации автомобиля амортизационные отчисления в налоговом учете составили бы 237 500 руб. (6250 руб/мес. x 38 мес.). Тогда остаточная стоимость автомобиля - 512 500 руб. (750 000 - 237 500). И эта сумма превышает полученную сумму дохода (512 500 > 475 000). Следовательно, в целях гл. 25 НК РФ организацией при продаже автомобиля получен убыток 37 500 руб.
Данный убыток организация может включать в прочие расходы при исчислении налога на прибыль в течение 82 мес. (120 - 38) в сумме 457,32 руб. (37 500 руб. / 82 мес. x 1 мес.) начиная с сентября.
В налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 г. организация указывает:
- по строкам 010 и 020 Приложения N 3 к листу 02 (количество объектов реализации, в том числе объектов, реализованных с убытком) - 1;
- по строкам 030 и 340 Приложения N 3 к листу 02, строкам 030 и 040 Приложения N 1 к листу 02 и строке 010 листа 02 - выручку (475 000 руб.);
- по строкам 040 и 350 Приложения N 3 к листу 02, строке 080 Приложения N 2 к листу 02 и строке 030 листа 02 - остаточную стоимость автомобиля (512 500 руб.);
- по строкам 060 и 360 Приложения N 3 к листу 02, строке 050 листа 02 - общую сумму убытка (37 500 руб.);
- по строке 100 Приложения N 2 к листу 02 - убыток от реализации за один месяц (457,32 руб.);
- по строке 120 листа 02 - 0 руб.
К концу 2012 г. размер убытка от реализации автомобиля, который организация вправе учесть в прочих расходах, возрастет до 1829,28 руб. (457,32 руб/мес. x 4 мес.).
Именно эту сумму необходимо будет внести при оформлении декларации по налогу на прибыль за 2012 г. по строкам 100 и 130 Приложения N 2 к листу 02 и по строкам 060 и 100 листа 02. Во всех же остальных заполняемых строках декларации указываются те же самые суммы, которые внесены по соответствующим строкам декларации за 9 месяцев.

В примере 4 организация для учета всей суммы убытка будет вынуждена подавать налоговую декларацию по налогу на прибыль в течение еще 7 лет (6,5 ((82 мес. - 4 мес.) / 12 мес/год)). Можно, конечно, и не подавать эти декларации, если "вмененщик" не собирается вновь продавать с прибылью какое-либо имущество в ближайшее время. Если же такой факт все же произойдет, то налогоплательщик при желании может подать уточненные декларации за прошедшие налоговые периоды с убытком, на суммы которого и будет уменьшаться полученная прибыль.

Напомним, что налогоплательщик, понесший убыток (убытки), исчисленный в соответствии с гл. 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы. Перенос убытка на будущее он вправе осуществлять в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (п. п. 1 и 2 ст. 283 НК РФ).

Отраженный в декларации по налогу на прибыль убыток от реализации основного средства налоговики воспримут несколько скептически. Чтобы удовлетворить их чаяния о пополнении бюджета, можно "поиграть" со сроком полезного использования, добившись небольшой прибыли от рассматриваемой реализации.

Окончание примера 4. Вариант 2: установленный срок полезного использования автомобиля - 103 месяца.
Исходя из этого сумма ежемесячной амортизации - 7281,55 руб/мес. (750 000 руб. : 103 мес.). За 38 месяцев эксплуатации автомобиля амортизационные отчисления в налоговом учете составили бы 276 698,90 руб. (7281,55 руб/мес. x 38 мес.), остаточная стоимость автомобиля - 473 301,10 руб. (750 000 - 276 698,90). Поскольку эта величина меньше полученной суммы дохода (475 000 > 473 301,10), то организация должна исчислить НДС и налог на прибыль.
С межценовой разницы 1698,90 руб. (475 000 - 473 301,10) вначале исчисляется НДС - 259,15 руб. (1698,90 руб. / 118% x 18%), а затем определяется облагаемая база по налогу на прибыль - 1439,75 руб. (475 000 - 259,15 - 473 301,10). Уплате же подлежит 287,95 руб. (1439,75 руб. x 20%).
Следовательно, в результате реализации автомобиля на счет Федерального казначейства надлежит перечислить НДС - 259 руб. и налог на прибыль - 288 руб.

Продажу основных средств "вмененщики" оформляют актом о списании объекта основных средств (форма N ОС-4 или N ОС-4а). В нем указываются данные, характеризующие объект основных средств, а именно: дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации, проведенные переоценки, ремонты, причины выбытия с их обоснованием, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов. Акт утверждается руководителем организации. На его основании организация делает отметку о выбытии основного средства в инвентарной карточке (форма N ОС-6 или N ОС-6а). Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств необходимо хранить не менее пяти лет.

Также организация должна составить акт о приеме-передаче объекта основных средств (форма N ОС-1 или N ОС-1а, все указанные формы утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7), один экземпляр которого передается покупателю.

При получении прибыли от реализации имущества у "вмененщика", по всей вероятности, не возникнет обязанности по уплате ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль в следующих отчетных (налоговых) периодах. Ведь такие авансовые платежи осуществляют налогоплательщики, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, превышали в среднем 10 000 000 руб. за каждый квартал. Налогоплательщики же, не попавшие в данную категорию, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ).

УСН

Вполне возможно, что "вмененщик" помимо видов деятельности, переведенных на уплату ЕНВД, осуществляет деятельность, по которой он уплачивает налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Как было сказано выше, чиновники считают, что операция по реализации имущества, используемого во "вмененной" деятельности, должна в этом случае учитываться в "упрощенке".

Примечание. Сумма от продажи "вмененного" имущества, как и обычные доходы "упрощенца":
- отражается в графе 4 Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утв. Приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н) и
- учитывается при определении показателя, вносимого по строке 210 разд. 2 "Расчет налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, и минимального налога" налоговой декларации по УСН.

Объектом обложения у "упрощенцев" могут быть доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Доходы при этом исчисляются как совокупность (п. 1 ст. 346.15 НК РФ):

• доходов от реализации, определяемых в соответствии со ст. 249 НК РФ, и
• внереализационных доходов, определяемых согласно ст. 250 НК РФ.

Поступившая на расчетный счет или в кассу сумма от реализации имущества при обоих объектах учитывается в доходах (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Следовательно, при объекте "доходы" организация должна будет уплатить в бюджет 6% от полученной выручки.

При объекте "доходы, уменьшенные на величину расходов" налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, приведенные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты по приобретению имущества для "вмененной" деятельности в перечне не поименованы. Нельзя их представить как затраты:

• по оплате товаров, так как они приобретались не для продажи при УСН, или
• на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, ведь проданный объект покупался для "вмененной" деятельности.

По этим же причинам нельзя учесть в уменьшение базы расходы, непосредственно связанные с реализацией имущества. Таким образом, при объекте "доходы, уменьшенные на величину расходов" организация будет вынуждена уплатить налог по ставке 15% со всей выручки от продажи имущества.

Сентябрь 2012 г.

Понятие «розничная торговля» раскрывается в ст. 346.27 НК РФ. Здесь же приведен список товаров, продажа которых для фирм на ЕНВД неприемлема: это газ, автомобили, лекарственные препараты, подакцизные товары, продукты питания и некоторые другие.

При этом виде деятельности торговлю товарами производят с оформлением договоров розничной купли-продажи, что подразумевает продажу товаров потребителю не для коммерческого применения, а для личного использования. К розничной торговле относят и продажу товаров с использованием торговых автоматов.

Покупатель в случае розничной торговли не идентифицируется. Ему выдают кассовый или товарный чек (ст. 493 ГК) — и договор розничной купли-продажи считают заключенным. В качестве документа, подтверждающего продажу, может выступать также гарантийный талон с отметкой продавца. Продажу розничных товаров производят за наличный расчет или с оплатой через платежные карты.

Торговля за наличный расчет не является единственным критерием применения ЕНВД. Нужно также, чтобы товар на вмененке покупали в магазине или павильоне с торговым залом площадью до 150 м 2 или же в киоске (ст. 346.26 НК РФ).

Эти объекты относят к стационарной торговле. Нестационарную торговлю розничным товаром проводят с оборудованного транспорта (автолавки). К ней же относят и доставку товара продавцом конечному потребителю.

При использовании розничной торговли необходимо руководствоваться понятиями НК РФ. При этом вид оплаты (наличный или безналичный) значения не имеет. Розничная торговля подпадает под ЕНВД.

Продавец розничного товара не обязан контролировать цели его приобретения. Однако если налоговики смогут доказать, что товар был приобретен для коммерческих целей (перепродажа или использование в производстве), то судебное решение может быть принято не в пользу продавца.

В розницу покупают в основном физлица, не являющиеся предпринимателями. Однако ИП и организации тоже могут приобретать, например, оргтехнику, мебель для собственного потребления. Такие сделки могут квалифицироваться как розничная торговля (постановление Президиума ВАС от 05.07.11 № 1066/11 А07-2122/2010).

Признаки оптовой торговли

При оптовой торговле каждый покупатель известен, поскольку на него оформляют все документы при продаже. К ним относятся счета-фактуры и накладные. Оптовая торговля товарами производится покупателям, использующим их в производстве или для перепродажи (ст. 506 ГК РФ).

Приоритетные системы налогообложения для фирм, использующих оптовую торговлю, — ОСН или УСН. При оптовой торговле товар приобретают партиями, используя договор поставки.

Поставка товаров по договору для муниципальных нужд приравнивается к оптовой торговле (закон от 21.07.05 № 94-ФЗ). Продажа товаров на основе договоров поставки не подпадает под налогообложение ЕНВД, независимо от формы расчета (наличными или безналичными).

Отличие видов торговли

Гражданский кодекс не требует от продающих товары фирм и ИП контролировать их использование. Однако именно цель использования товара является критерием для разграничения розничной и оптовой торговли.

Для розничной торговли форма расчета (наличные и безналичные) и категория покупателей (физические лица или юридические) не имеют значения.

При этом цель использования товара:

• при розничной торговле — для личных нужд;
• при оптовой торговле — для перепродажи и применения в производстве.

Таким образом, основным отличием при оформлении оптовых и розничных покупок является вид договора, а именно — поставки или розничной купли-продажи, а также вид оформляемых документов: при оптовой поставке оформляют счет-фактуру и накладную ТОРГ-12, а при розничной — кассовый или товарный чек.

При этом не имеет значения количество покупаемых товаров, статус покупателя и вид расчетов. Опровергнуть факт продажи товаров в розницу можно только в суде при наличии убедительных доказательств у налоговиков.

Оптовая торговля и ЕНВД

При розничной торговле определенными группами товаров причисление их к налогообложению ЕНВД возможно только при соблюдении вышеприведенных требований. Оптовая торговля к этим требованиям не подходит.

К отдельным группам товаров однозначно применяют термин «оптовая торговля». К ним относят продажу:

• контрольно-кассовой техники и аксессуаров к ней;
• весов;
• детекторов банкнот;
• сейфов и т.д.

Однако определенные виды товаров в некоторых случаях можно отнести к розничной торговле. Так, например, оптовая торговля (ЕНВД) для фирмы, продающей мебель для офиса, оргтехнику для обеспечения деятельности покупающей организации, может быть признана розничной (п. 5 постановления Пленума ВАС от 22.10.97 № 18). Рассмотрение подобных дел в суде устанавливает, что, хотя приобретение этих товаров произведено по безналичному расчету, но:

• договор на поставку не заключался;
• оплата произведена по оформленному счету;
• налоговики не смогли доказать использование этих товаров для перепродажи или для производства.

Выводы

При оптовой торговле продажа товаров производится, как правило, крупными партиями и подразумевает их дальнейшую переработку или перепродажу. Возможности использования ЕНВД при оптовой торговле крайне ограничены. В общем случае оптовая торговля не входит в перечень деятельности, облагаемой ЕНВД.

Применять ЕНВД можно при одновременном соблюдении следующих условий:

• розничная торговля является предпринимательской деятельностью организации. То есть деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли (ст. 346.27 НК РФ, п. 1 ст. 2 ГК РФ);

• в муниципальном образовании, где работает продавец, соответствующая форма торговли переведена на ЕНВД;

• между продавцом и покупателем заключен договор розничной купли-продажи (ст. 346.27 НК РФ, ст. 492 ГК РФ).

Применение ЕНВД не зависит от формы расчетов с покупателями (наличная, безналичная, с использованием пластиковых карт, смешанная). Такой вывод следует из положений абзаца 12 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ. Он подтверждается контролирующими ведомствами (письма Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-11/107, от 1 апреля 2008 г. № 03-11-04/3/162, ФНС России от 20 ноября 2007 г. № 02-7-12/440), а также судебной практикой (постановление Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 1066/11).

• подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ (например, автомобильного бензина, дизельного топлива, моторного масла и т. д.);

• продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке, так и без в объектах общепита;

• продукции собственного производства (изготовления), в том числе продукции, произведенной (изготовленной) из материалов продавца по договору подряда (письмо Минфина России от 5 августа 2009 г. № 03-11-06/3/205);

• невостребованных вещей в ломбардах;

• газа;

• грузовых и специальных автомобилей и прицепов (полуприцепов, прицепов-роспусков) к ним;

• автобусов всех типов;

• товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (например, в виде почтовых отправлений, через теле- и интернет-магазины, электронные терминалы, телефонную связь);

• лекарств по льготным (бесплатным) рецептам.

Это следует из абзаца 12 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ.

Также ЕНВД не вправе применять плательщики единого сельхозналога, которые торгуют сельскохозяйственной продукцией собственного производства (п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ).

Ситуация: зависит ли применение ЕНВД от цели приобретения товаров, категории покупателей и состава товаросопроводительных документов, оформляемых продавцом? Организация занимается розничной торговлей и соответствует критериям главы 26.3 Налогового кодекса РФ .

Применение ЕНВД зависит от цели приобретения товаров и не зависит от категории покупателей и состава товаросопроводительных документов.

Одним из условий применения ЕНВД в отношении розничной торговли является заключение между продавцом и покупателем договора розничной купли-продажи (ст. 346.27 НК РФ). Основной характеристикой такого договора является продажа товаров для личного, семейного, домашнего и иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 11 НК РФ, ст. 492 ГК РФ). Договор розничной купли-продажи является публичным (п. 2 ст. 492 ГК РФ), поэтому в письменной форме он не заключается. В соответствии со статьей 493 Гражданского кодекса РФ такой договор считается заключенным с момента, когда продавец выдаст покупателю кассовый (товарный) чек либо другой документ об оплате приобретенного товара.

Налоговый кодекс РФ не обязывает продавцов контролировать последующее использование покупателем приобретенных товаров (письма ФНС России от 1 ноября 2010 г. № ШС-17-3/1540, от 18 января 2006 г. № ГИ-6-22/31). Поэтому из перечисленных ранее норм законодательства следует, что покупателем по договору розничной купли-продажи может быть любое физическое лицо (в т. ч. предприниматель или представитель организации), приобретающий товары в розничной торговой точке. На возможность применения ЕНВД продавцом категория покупателя не влияет. Правомерность такого вывода подтверждается письмами Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-11/107, от 31 мая 2011 г. № 03-11-11/144, от 9 февраля 2009 г. № 03-11-09/38, ФНС России от 18 января 2006 г. № ГИ-6-22/31 и арбитражной практикой (см., например, определение ВАС РФ от 5 февраля 2009 г. № ВАС-16354/08, постановления ФАС Уральского округа от 12 мая 2009 г. № Ф09-2292/09-С2, Северо-Западного округа от 17 октября 2008 г. № А56-37983/2007).

Однако в некоторых разъяснениях Минфин России предупреждает, что продавец должен учитывать специфику реализуемых товаров и оценивать возможность их использования в личных целях (письма от 20 января 2012 г. № 03-11-11/6, от 12 мая 2011 г. № 03-11-11/119, от 6 октября 2008 г. № 03-11-05/234). И если товар заведомо не предназначен для личного использования (например, специальное торговое, ювелирное, стоматологическое, кассовое оборудование), то при его реализации организация должна платить налоги по общей или упрощенной системе налогообложения.

Если розничная торговая организация реализует товары на основании договоров поставки, то такая деятельность на ЕНВД не переводится (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ, письма Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-11/107, от 9 февраля 2009 г. № 03-11-09/38). В отличие от договоров розничной купли-продажи, договор поставки не является публичным, поэтому такой договор заключается в письменной форме. В нем подробно прописываются обязательства сторон, сроки их исполнения, требования к ассортименту и качеству товаров, взаимные гарантии, форс-мажорные обстоятельства и другие условия, предусмотренные главой 30 Гражданского кодекса РФ. Если розничной торговой организацией заключен договор поставки, сделка купли-продажи розничной не считается и под ЕНВД не подпадает. В этом случае с доходов, полученных от реализации, организация должна начислить налоги по общей системе налогообложения или по упрощенке. Об этом сказано в письмах Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-11/107, от 9 марта 2010 г. № 03-11-11/44 и ФНС России от 1 марта 2010 г. № ШС-22-3/144. Такая же позиция отражена в постановлении Президиума ВАС РФ от 4 октября 2011 г. № 5566/11.

Одним из критериев, позволяющих отличить розничную торговую сделку от оптовой, является заключенный между покупателем и продавцом договор. Наличие письменного договора поставки исключает возможность применения ЕНВД в отношении сделки, совершенной на основании этого договора. Состав документов, которыми сопровождается сделка (кассовый чек, товарный чек, счет-фактура, товарная накладная), не является основанием для признания ее розничной или оптовой. Об этом говорится в письме Минфина России от 31 мая 2011 г. № 03-11-11/144. К такому выводу финансовое ведомство приходит, опираясь на ряд судебных решений (см., например, определения ВАС РФ от 2 ноября 2009 г. № ВАС-13465/09, от 5 февраля 2009 г. № ВАС-16354/08, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 ноября 2009 г. № А33-2713/2009, от 25 июня 2009 г. № А19-12740/08, Поволжского округа от 9 июля 2009 г. № А72-7445/2008, Северо-Западного округа от 17 октября 2008 г. № А56-37983/2007, Уральского округа от 28 мая 2009 г. № Ф09-3314/09-С2, от 10 сентября 2008 г. № Ф09-6446/08-С3). Однако ранее позиция контролирующих ведомств по этому вопросу была другой. В некоторых письмах говорилось, что об исполнении продавцом договора поставки (т. е. об оптовом характере сделки, в отношении которой ЕНВД не применяется) свидетельствует оформление товарных накладных и счетов-фактур (письма Минфина России от 15 августа 2006 г. № 03-11-04/3/375, от 23 июня 2006 г. № 03-11-04/3/314, от 16 января 2006 г. № 03-11-05/9, от 16 января 2006 г. № 03-11-04/3/14 и ФНС России от 1 ноября 2010 г. № ШС-17-3/1540). При этом в арбитражной практике были примеры судебных решений, которые поддерживали такую точку зрения (см., например, определение ВАС РФ от 18 октября 2010 г. № ВАС-13442/10, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 26 августа 2010 г. № А33-19037/2009, Уральского округа от 2 июня 2010 г. № Ф09-4000/10-С2).

Вывод о возможности применения ЕНВД при продаже товаров юридическим лицам содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 5 июля 2011 г. № 1066/11. Причем, по мнению Президиума ВАС РФ, в отсутствие договора поставки ни категория покупателей, ни состав товаросопроводительных документов, ни даже цель приобретения товаров не ограничивают право розничной организации на уплату ЕНВД. С выходом этого постановления следует ожидать, что арбитражная практика по рассматриваемой проблеме станет единообразной.

Ситуация: можно ли применять ЕНВД при продаже товаров в розницу государственным (муниципальным) учреждениям, которые не занимаются предпринимательской деятельностью (больницам, центрам социальной помощи, детским учреждениям и т. п.)?

Ответ: нет, нельзя.

Применение ЕНВД допускается в отношении торговли товарами по договорам розничной купли-продажи (ст. 346.27 НК РФ). Отличительной чертой таких сделок является то, что покупатель не использует приобретенные товары в предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 492 ГК РФ). Поскольку продавец не обязан контролировать дальнейшее использование реализованных товаров, единственным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, для него является характер договора, заключенного между ним и покупателем.

Если заключен договор поставки или государственный (муниципальный) контракт, сделка купли-продажи розничной не считается и под ЕНВД не подпадает. В этом случае с доходов, полученных от реализации, организация должна начислить налоги по общей системе налогообложения или по упрощенке. Об этом сказано в письмах Минфина России от 9 марта 2010 г. № 03-11-11/44, от 1 декабря 2009 г. № 03-11-09/386, от 16 ноября 2009 г. № 03-11-06/3/268, от 23 января 2009 г. № 03-11-09/15 и ФНС России от 30 декабря 2011 г. № ЕД-4-3/22628, от 1 марта 2010 г. № ШС-22-3/144. Эта позиция подтверждается арбитражной практикой (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 4 октября 2011 г. № 5566/11).

На практике государственные (муниципальные) учреждения для своей уставной деятельности могут приобретать незначительные партии товаров у розничных продавцов, не заключая при этом договор поставки (государственный или муниципальный контракт). В письмах от 15 октября 2012 г. № 03-11-11/308, от 9 февраля 2009 г. № 03-11-09/38 Минфин России признает, что для целей ЕНВД такие сделки можно считать розничными. Однако ФНС России считает, что при реализации товаров для обеспечения уставной деятельности организации не соблюдается основной принцип розничной купли-продажи: реализация товаров для личного, семейного или домашнего использования (письмо от 30 декабря 2011 г. № ЕД-4-3/22628). А следовательно, при начислении налогов с таких сделок продавец должен применять общую или упрощенную систему налогообложения. Если в ходе налоговой проверки инспекция обвинит организацию в неправомерном применении ЕНВД, спор придется разрешать в суде. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают, что продажа товаров государственным (муниципальным) учреждениям для их использования в целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, подпадает под ЕНВД (см., например, определение ВАС РФ от 5 июня 2009 г. № ВАС-6325/09, постановления ФАС Поволжского округа от 4 июня 2014 г. № А57-15597/2013, Западно-Сибирского округа от 7 мая 2014 г. № А45-1648/2013, Дальневосточного округа от 3 августа 2011 г. № Ф03-3329/2011, Северо-Кавказского округа от 27 апреля 2009 г. № А32-6947/2008-46/83, Восточно-Сибирского округа от 25 октября 2013 г. № А78-2215/2013, от 12 апреля 2010 г. № А78-4905/2009 и от 11 августа 2009 г. № А19-16175/08, Волго-Вятского округа от 2 февраля 2009 г. № А31-2090/2008-12, Уральского округа от 25 декабря 2008 г. № Ф09-9824/08-С3 и от 9 сентября 2008 г. № Ф09-6414/08-С3).

Ситуация: можно ли применять ЕНВД при розничной торговле товарами в кредит?

Ответ: да, можно, если доход от таких операций не выходит за рамки торговой деятельности .

ЕНВД применяется в отношении сделок, совершенных на основании договоров розничной купли-продажи между продавцом и покупателем (ст. 346.27 НК РФ, ст. 492 ГК РФ). При этом условиями договора может быть предусмотрена оплата товаров в кредит (ст. 488, п. 3 ст. 500 ГК РФ, п. 2 ст. 8 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ).

Продавец может предоставить кредит в форме рассрочки оплаты. Условия предоставления такой рассрочки определяются непосредственно в договоре купли-продажи (ст. 489 ГК РФ). В этом случае все средства, поступающие от покупателей в оплату реализованных товаров и услуг по предоставлению кредита (рассрочки), обусловлены исполнением договора розничной купли-продажи. Следовательно, они в полном объеме включаются в состав доходов от розничной торговли, в отношении которых продавец может применять ЕНВД. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 10 июня 2010 г. № 03-11-06/3/80, от 24 марта 2008 г. № 03-11-05/68.

Кроме того, покупатель может оплатить приобретенные товары с помощью банковского кредита. В этом случае продавец покупателю кредит не предоставляет. Эту функцию исполняет банк, сотрудничающий с продавцом на основании отдельного договора. А продавец является лишь посредником между этим банком и покупателем. Банк погашает задолженность покупателя перед продавцом, а в дальнейшем взимает с покупателя и стоимость реализованных товаров, и плату за предоставленный кредит. Как правило, за оказание посреднических услуг по привлечению клиентов банк выплачивает продавцу вознаграждение. Поэтому при такой схеме расчетов доходы продавца складываются из двух частей:

Средств, поступивших в оплату за реализованные товары;

Банковского вознаграждения.

Средства, полученные от банка в оплату товаров, реализованных покупателям, для продавца являются доходом от розничной торговли. В отношении этих доходов продавец может применять ЕНВД. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 17 апреля 2013 г. № 03-11-11/147, от 25 октября 2012 г. № 03-11-06/3/73.

Банковское вознаграждение является доходом от посреднической деятельности, которая выходит за рамки розничной торговли. Посредническая деятельность на ЕНВД не переводится, поэтому в отношении этих доходов продавец должен применять общую или упрощенную систему налогообложения. Такой вывод подтверждается письмами Минфина России от 17 апреля 2013 г. № 03-11-11/147, от 24 марта 2008 г. № 03-11-05/68.

Способы реализации товаров

Право применять ЕНВД зависит от места, в котором происходит торговля. ЕНВД облагается продажа товаров в розницу:

• через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы (магазины и павильоны), площадью не более 150 кв. м по каждому объекту;

• через объекты, не имеющие торговых залов (киоски, палатки, лотки, торговые автоматы и т. д.);

• при развозной, разносной торговле.

Это следует из подпунктов 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли признать помещение объектом стационарной торговой сети, если правоустанавливающие документы на это помещение не подтверждают его функциональное назначение как объекта, предназначенного для ведения торговли?

Ответ: нет, нельзя.

Из буквального прочтения абзаца 13 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ можно сделать вывод, что к объектам стационарной торговой сети относятся не только те помещения, которые предназначены для ведения торговли, но и те, которые фактически используются для этих целей. То есть если в помещении, не предназначенном для торговли, организация ведет торговую деятельность, такое помещение может быть признано стационарным торговым объектом независимо от содержания правоустанавливающих (инвентаризационных) документов.

Однако контролирующие ведомства рассматривают эту норму в совокупности с положениями абзацев 14 и 15 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ, где даны определения стационарной торговой сети, имеющей и не имеющей торговых залов. В обоих определениях речь идет только об объектах, специально предназначенных для ведения торговли. Объекты, которые не предназначены, но фактически используются в торговой деятельности, в этих определениях не упоминаются. Следовательно, применение ЕНВД в отношении розничной торговли, которую организация осуществляет в таких помещениях, неправомерно.

Подтвердить, что объект предназначен для торговли, можно с помощью правоустанавливающих (инвентаризационных) документов, в которых указано его функциональное назначение. Если в качестве стационарного объекта торговли используется помещение, не предназначенное для торговой деятельности, то, чтобы применять ЕНВД, функциональное назначение этого помещения в правоустанавливающих (инвентаризационных) документах следует изменить.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 1 февраля 2012 г. № 03-11-06/3/5, от 2 мая 2007 г. № 03-11-05/91, от 9 апреля 2007 г. № 03-11-04/3/107, от 9 апреля 2007 г. № 03-11-05/65. Правомерность такого подхода подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 28 февраля 2012 г. № 14139/11.

Ситуация: можно ли применять ЕНВД в отношении розничной торговли, если местонахождение помещения, в котором оформляется сделка купли-продажи (выдаются документы, подтверждающие прием денежных средств), не совпадает с местом передачи товара покупателю?

Ответ: да можно, но только если сделка оформляется в помещении, которое признается объектом стационарной торговой сети.

Таким образом, ответ на этот вопрос зависит от того, можно ли отнести помещение, в котором происходит оформление сделки (выдаются документы, подтверждающие прием денежных средств), к объекту стационарной торговой сети.

Розничной торговлей признается деятельность, связанная с торговлей товарами (в т. ч. за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. В целях применения ЕНВД к этому виду деятельности не относится реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в т. ч. посылочная торговля, торговля через телемагазины, Интернет, с использованием телефонной связи). Такие ограничения установлены в абзаце 12 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ. К торговле по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети Минфин России приравнял и торговлю через терминалы (письмо от 25 декабря 2007 г. № 03-11-04/3/517).

Из положений абзаца 12 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ можно сделать следующий вывод. Если оформление торговой сделки (выдача документов, подтверждающих прием денежных средств ) происходит в помещении, которое не признается объектом стационарной торговой сети, и товар передается покупателю вне этого помещения, то этот вид розничной торговли следует квалифицировать как продажу товаров вне стационарной торговой сети. А значит, такая деятельность не подлежит переводу на ЕНВД. Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 11 февраля 2013 г. № 03-11-06/3/3381, от 4 декабря 2012 г. № 03-11-11/357, от 23 января 2012 г. № 03-11-11/9, от 23 января 2012 г. № 03-11-06/3/2. Такой же вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 15 февраля 2011 г. № 12364/10.

Если же торговая сделка оформляется в помещении (в т. ч. арендованном), которое признается объектом стационарной торговой сети, то организация вправе применять ЕНВД независимо от того, где и каким способом товар демонстрируется и передается покупателю. Например, если образцы товаров представлены на интернет-сайте организации, либо получение товара осуществляется на складе. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 31 марта 2014 г. № 03-11-11/13995, от 8 августа 2012 г. № 03-11-11/231, от 4 июля 2012 г. № 03-11-11/202, от 22 февраля 2012 г. № 03-11-11/54. Правомерность такого подхода подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 16 апреля 2013 г. № 15460/12.

Ситуация: можно ли применять ЕНВД в отношении розничной торговли товарами, которые продавец демонстрирует на дому у покупателя? Организация не занимается торговлей по образцам и каталогам.

Ответ: да, можно.

Розничной торговлей признается деятельность, связанная с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи (абз. 12 ст. 346.27 НК РФ).

Под ЕНВД, в частности, подпадает розничная реализация товаров:

• через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов;

• посредством разносной торговли и продажи через другие объекты нестационарной сети.

Об этом сказано в подпункте 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

В рассматриваемой ситуации возможны следующие варианты совершения розничной торговой сделки:

• продавец демонстрирует товар на дому у покупателя, после чего там же происходит передача товара покупателю и его оплата;

• продавец демонстрирует товар на дому у покупателя, а передача этого товара и его оплата происходит в объекте стационарной торговой сети, не имеющей торгового зала (например, в офисе продавца).

В первом случае деятельность по продаже товаров следует рассматривать как разносную розничную торговлю (абз. 18 ст. 346.27 НК РФ). Во втором случае - как розничную торговлю через объект стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов (абз. 15 ст. 346.27 НК РФ). В обоих случаях организация вправе применять ЕНВД (подп. 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 30 декабря 2010 г. № КЕ-37-3/19025.

Торговые залы

Понятие «торговый зал» налоговым законодательством не определено. В связи с этим налоговая служба рекомендует руководствоваться определением торгового зала, которое приведено в ГОСТ Р 51303-99 (письмо ФНС России от 2 июля 2010 г. № ШС-37-3/5778). Согласно этому определению под торговым залом понимается специально оборудованная основная часть торгового помещения магазина, предназначенная для обслуживания покупателей (п. 43 раздела 2.3 ГОСТ Р 51303-99).

Площадь торгового зала определяйте по правоустанавливающим и инвентаризационным документам. Например, на основании договоров купли-продажи нежилых помещений, техпаспортов, поэтажных планов, схем, экспликаций, договоров аренды (субаренды) нежилых помещений или их отдельных частей. Площади подсобных, административно-бытовых, складских и других помещений, в которых не производится обслуживание покупателей, в площадь торгового зала не включаются. Такой порядок предусмотрен абзацами 22 и 24 статьи 346.27 Налогового кодекса РФ.

Если помещения для торговли (торговые площади) в одном и том же торговом объекте арендуются одной и той же организацией по нескольким договорам, возможность применения ЕНВД зависит от наличия в этом объекте торговых залов и от порядка оформления правоустанавливающих документов.

При наличии нескольких торговых залов арендатору следует учитывать их суммарную площадь, если согласно правоустанавливающим документам эти торговые залы относятся к одному торговому объекту (магазину, павильону). Если суммарная площадь не превышает 150 кв. м, арендатор вправе применять ЕНВД. Если превышает - он должен платить налоги в соответствии с общей или упрощенной системой налогообложения.

Если согласно правоустанавливающим документам торговые залы относятся к разным торговым объектам, то для целей применения ЕНВД их площади учитываются отдельно.

Об этом сказано в письмах Минфина России от 23 мая 2012 г. № 03-11-11/166, от 21 октября 2010 г. № 03-11-11/280, от 15 апреля 2010 г. № 03-11-11/101, ФНС России от 2 июля 2010 г. № ШС-37-3/5778.

Если торговые залы в торговом объекте отсутствуют, то каждое арендованное помещение квалифицируется как обособленный объект организации торговли (магазин или павильон). В этом случае площади торговых залов таких объектов не суммируются. По каждому из них возможность применения ЕНВД следует оценивать отдельно. ЕНВД можно применять только в отношении тех торговых объектов, площадь торгового зала которых не превышает 150 кв. м. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 17 апреля 2009 г. № 03-11-09/142, от 4 сентября 2007 г. № 03-11-05/209, ФНС России от 2 июля 2010 г. № ШС-37-3/5778.

Совет : есть несколько способов сократить площадь торгового зала, если этот показатель превышает 150 кв. м, а организации выгодно применять ЕНВД.

Можно, например:

• уменьшить площадь торгового зала, отгородив его часть (капитальной перегородкой) под подсобное или административно-бытовое помещение (письмо Минфина России от 4 июля 2006 г. № 03-11-04/3/335). При этом результаты перепланировки (уменьшение площади) должны быть отражены в инвентаризационных документах на помещение;

• сдать часть помещения в аренду. Торговая площадь, переданная в аренду, в расчет ЕНВД при розничной торговле не включается (письмо Минфина России от 24 апреля 2006 г. № 03-11-05/109).

Ситуация: может ли применять ЕНВД организация, которая продает товары в розницу, используя два магазина? Площадь торгового зала одного магазина - 70 кв. м, площадь другого - 200 кв. м.

Ответ: да, может.

Право организации платить ЕНВД с розничной торговли через объекты с площадью не более 150 кв. м не зависит от того, ведет ли она аналогичную деятельность через объекты, площадь которых превышает указанный лимит (подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Розничная торговля через магазин, площадь которого свыше 150 кв. м, не подлежит переводу на ЕНВД. В то же время ЕНВД можно применять наряду с общей системой налогообложения или упрощенкой (п. 7 ст. 346.26, п. 4 ст. 346.12 НК РФ). Поэтому с деятельности магазина, площадь которого превышает 150 кв. м, платите налоги в соответствии с одним из этих режимов налогообложения.

Когда вмененщик может продавать юридическим лицам товары в розницу

Организация или предприниматель, занимающиеся розничной торговлей, могут применять при соблюдении условий, указанных в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ. Напомним, единый налог на вмененный доход является региональным. И на его уплату можно переходить добровольно, если вы занимаетесь теми видами деятельности, в отношении которых в виде ЕНВД соответствующим законом субъекта Российской Федерации того региона, в котором вы работаете.

Единый налог на вмененный доход может быть достаточно налоговым режимом, поскольку размер налога известен заранее и не зависит от реального дохода. Кроме того, нет необходимости применять контрольно-кассовую технику, что многими воспринимается также как несомненный плюс (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ).

Однако если, помимо деятельности, переведенной на систему налогообложения в виде ЕНВД, вы занимаетесь еще и другими видами бизнеса, по ним вы должны применять иные налоговые режимы — «упрощенку» либо общую систему налогообложения.

Хорошо, если вы заранее знаете, какой бизнес у вас какими налогами облагается, и сразу уплачиваете все требуемые платежи. Не очень приятно, когда о том, что у вас возникла обязанность платить дополнительные налоги, вы узнаете постфактум. Ведь тогда к сумме доначисленных платежей добавляется еще необходимость уплаты и штрафов.

Так, у плательщиков ЕНВД, торгующих в розницу, при продаже товаров юридическим лицам может возникнуть обязанность платить налоги по общей системе налогообложения, если какую-либо сделку проверяющие отнесут к оптовой торговле.

Как раз об этом мы и поговорим в данной статье — продажи юридическим лицам при ЕНВД безопасны для «вмененщиков», а когда нет. На что нужно обращать внимание плательщику ЕНВД и как себя подстраховать на случай проверяющих.

Какая торговля является розничной

Как мы уже сказали, платить единый налог на вмененный доход можно, если вы торгуете в розницу. Оптовые продажи на данный спецрежим не переводятся (подп. 6 и 7 ст. 346.26 НК РФ).

Соответственно первый и вопрос, на который вам нужно знать ответ: чем розничная торговля отличается от оптовой? Статья 346.27 НК РФ говорит о том, что к розничной торговле относится деятельность, которая осуществляется по договорам розничной купли-продажи. То есть ключевой момент — это оформление именно розничного договора.

Главной отличительной чертой розничного договора является цель дальнейшего использования товаров покупателем. Так, по розничному договору вы можете продавать товары только для личного использования, не связанного с коммерческой деятельностью (п. 1 ст. 492 ГК РФ). И здесь не важно, кому именно вы продаете — физическому лицу или юридическому. Такой вывод сделал в своих письмах от 24.07.2013 № 03-11-11/29238 и от 22.07.2013 № 03-11-06/3/28611. Подобная информация приведена и в пункте 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157. То есть главное, чтобы ценности пошли для личного потребления человека или обеспечения деятельности фирмы, а не приобретались для продажи. Тогда для вас ключевые признаки розничного договора купли-продажи сохраняются (п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.97 № 18).

А вот если ваш покупатель предполагает использовать купленные товары для перепродажи (или переработки с последующей перепродажей), то заключать с ним розничный договор вы не можете. В таком случае это будет уже договор поставки и вы потеряете право применять «вмененку» (постановления ФАС Уральского округа от 25.06.2012 № Ф09-5408/12, ФАС Центрального округа от 22.08.2011 № А35-6752/2010 и от 22.02.2011 № А62-1684/2010).

Понятно, что вы не можете проконтролировать, как покупатель будет в дальнейшем использовать товар. Это могут выяснить лишь налоговики во время встречных проверок. Поэтому здесь действует своего рода презумпция невиновности. Если у вас розничная торговля через магазины или павильоны площадью не более 150 квадратных метров и вы являетесь плательщиком ЕНВД, то вы не обязаны контролировать, как покупатель будет использовать товар (п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157). От вас требуется, чтобы сделка была оформлена как договор розничной купли-продажи. И если это условие выполняется, как покупатель распорядится купленной ценностью — это уже его дело.

Какие документы подтверждают заключение розничного договора

Итак, мы выяснили, что розница — это продажа товаров лишь для личного потребления, а ключевым ее признаком является розничной купли-продажи. Как именно его нужно оформлять?

В соответствии со статьей 493 ГК РФ розничный договор считается заключенным в момент выдачи кассового чека, товарного чека или же бланка строгой отчетности. При этом письменная форма договора не требуется, если ваш покупатель рассчитывается в момент совершения сделки (п. 2 ст. 159 ГК РФ). Соответственно, если у вас физическое лицо что-то покупает, расплачиваясь наличными или карточкой, — это признак того, что розничный договор купли-продажи заключен.

Обратите внимание, что плательщики ЕНВД могут не применять контрольно-кассовую технику при продаже товаров в розницу (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ). Достаточно выдавать документ, который подтверждает оплату (товарный чек квитанция и т. п.), и то это нужно делать лишь по требованию покупателя.

Соответственно розничный договор купли-продажи в этом случае будет заключен в момент, когда вы получили деньги от покупателя и выдали ему, например, товарный чек. Но даже если вы не выдаете покупателю вообще никаких документов, розничный договор все равно будет заключен в момент передачи денег (ст. 493 ГК РФ).

Когда нужно оформлять письменный договор розничной купли-продажи

Итак, если ваш покупатель — физическое лицо, каких-либо проблем с документами не возникает. Другой вопрос, когда, например, у вас товар для личного потребления хочет приобрести юридическое лицо и расплатиться по безналу. Для вас признаки розничного договора купли-продажи в данном случае сохраняются (письма Минфина России от 24.07.2013 № 03-11-11/29238 и от 22.07.2013 № 03-11-06/3/28611, информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 157). Однако заключить розничный договор уже надо в письменном виде. Потому как оплата происходит не в момент совершения сделки (п. 2 ст. 159 ГК РФ).

Специалисты Министерства России в своих письмах от 09.07.2012 № 03-11-11/205 и от 07.03.2012 № 03-11-11/78 напоминают о том, что договор розничной купли-продажи не должен содержать в себе признаков договора поставки. Тогда продажа товаров юрлицу, в том числе и по безналичному не приведет к потере права платить ЕНВД.

Информацию о том, чем оптовый и розничный договоры между собой различаются, мы привели в таблице.

Таблица Различия оптового и розничного договоров купли-продажи

№п/п	Условия договора	Договор поставки	Розничный договор
	Наименование и количество товара	Обязательно должен содержать эти два условия, так как они касаются любого договора купли-продажи (ст. 455 ГК РФ )
	Сроки поставки
	Цена товара	(ст. 485 ГК РФ )
	Информация о комплектации, характеристиках, условиях эксплуатации, срок и т. п.	Не является обязательным условием
	Сроки, период, график поставки, какими партиями поставляется товар
	Порядок поставки и отгрузки
	Условия доставки товара
	Порядок принятия товара покупателем
	Порядок и форма расчетов
	Ассортимент товара
	Условия восполнения недопоставленных товаров
	Условия о порядке выставления пеней и неустойки за нарушение условий договора
13	Договор заключен на длительный срок и предполагает не разовую поставку, а длительное сотрудничество	Может быть заключен (п. 1 ст. 508 ГК РФ )	Не может быть заключен, так как после передачи товара обязательства по нему исполнены (ст. 458 ГК РФ )

Также на оптовую продажу может указывать тот факт, что продаете товар по цене ниже, чем покупателям — физическим лицам. Если специфика реализуемого юрлицам товара предполагает его использование в производстве (например, пищевое сырье, топливо, специальное и т. д.), то такую поставку проверяющие тоже могут посчитать оптовой.

Можно ли выписывать накладную № ТОРГ-12 и счет-фактуру

Если покупатель, являясь юридическим лицом, оплачивает покупку по безналу, скорее всего, он заинтересован в том, чтобы получить полноценные бухгалтерские документы на товар, например накладную по форме № ТОРГ-12. Сразу скажем — вы можете ее выписать, это не приведет к потере права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД. Поскольку сама по себе накладная не свидетельствует об оптовом характере поставки. К такому мнению пришел Минфин России в своих письмах от 09.07.2012 № 03-11-11/205 и от 07.03.2012 № 03-11-11/78. Аналогичного мнения придерживаются и судьи, что подтверждает практика (см., например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 05.10.2012 № Ф03-3802/2012, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.11.2009 № А33-2713/2009, от 25.06.2009 № А19-12740/08 и ФАС Поволжского округа от 09.07.2009 № А72-7445/2008).

Что касается счетов-фактур, то их лучше не выписывать. Ведь тогда вам, во-первых, придется заплатить НДС в бюджет, а по истечении квартала подать по нему причем, обратите внимание, с 1 января 2014 года обязательно в электронной форме (п. 5 ст. 173 и п. 5 ст. 174 НК РФ).

А, во-вторых, наличие выписанных счетов-фактур даст проверяющим больше поводов усомниться в том, что вы сохраняете по данной сделке такой налоговый режим, как система налогообложения в виде ЕНВД. Ведь «вмененщики» не являются плательщиками НДС. А значит, если вы при продаже этот налог начисляете, можно предположить, что данная сделка не является розничной торговлей. Хотя доказать данный факт ревизоры, конечно, должны будут в суде. Однако если вам не хочется подобных разбирательств, счета-фактуры покупателям — юридическим лицам, выписывать не нужно.

Ведь чем больше признаков оптовой продажи юридическим лицам при ЕНВД несет в себе заключенная вами сделка, тем больше возможностей у налоговиков признать применение системы налогообложения в виде ЕНВД неправомерным. Тогда вам придется доказывать свою правоту в суде, а вот судьи будут рассматривать все обстоятельства в совокупности, и налоговики могут выиграть подобный спор. Подтверждается это и судебной практикой (например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 31.01.2013 № А75-10108/2011, ФАС Поволжского округа от 20.12.2012 № 65-9622/2012 и ФАС Центрального округа от 25.04.2012 № А08-5141/2011).